3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununa göre ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler katma değer vergisine tabidir. Ancak, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyetleri çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV’ye tabi olması için bu faaliyetlerin devamlı bir şekilde icra edilmesi gerekir. Ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliği Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edilir.

Uluslararası Sağlık Turizmi ve Turistin Sağlığı Hakkında Yönetmelik, sağlık turizmi bakımından dayanak mevzuattır. Mezkur yönetmelikte tanımlamalar yapılmış; kapsam ve genel esaslar belirlenmiştir. Yönetmelik kapsamında yer alan hem sağlık kuruluşunun hem de aracı kuruluşların faaliyetleri KDV bakımından hizmet olarak değerlendirilir. Hizmet, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemlerdir. Bu işlemler; bir şeyi yapmak ve işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi, şekillerde gerçekleşebilir.

Gerek sağlık kuruluşu gerekse aracı kuruluşlar tarafından gerçekleştirilen hizmetler ticari faaliyet kapsamındadır. Çünkü bu faaliyetler kar elde etmeye yönelik sürekliliği haiz ve ticari organizasyona dahil faaliyetlerdir. Burada dikkat edilmesi gereken hususu sağlık turizmi alanında faaliyet gösteren mükelleflerin bu faaliyetlerinin KDV bakımından herhangi bir istisna veya muafiyete tabi olup olmadığının tespit edilmesidir.

Nitekim, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 13. Maddesinin 1.fıkrasının (l) bendine göre; Sağlık Bakanlığınca izin verilen gerçek veya tüzel kişiler tarafından, Türkiye’de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu gerçek kişilere, münhasıran sağlık kurum ve kuruluşlarının bünyesinde verilen koruyucu hekimlik, teşhis, tedavi ve rehabilitasyon hizmetleri KDV’den istisna tutulmuştur. Bununla birlikte, Türkiye’de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu gerçek kişilere söz konusu hizmetlerle birlikte sağlanan diğer teslim ve hizmetler istisna kapsamına alınmamıştır. Diğer teslim ve hizmetler aracı kuruluşların faaliyetleri olarak değerlendirilir. Sağlık kuruluşunun maddede yer alan istisnadan faydalanabilmesi için gerekli şartlar kısaca şöyledir;

a)     Hizmetin Sağlık Bakanlığınca Verilen İzne Dayanarak Yerine Getirilmesi 

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 13/l fıkrasında yer alan istisnadan faydalanılabilmesi için Türkiye’de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu kişilere verilen hizmetin, Sağlık Bakanlığınca verilen izne dayanılarak yerine getirilmesi gerekir. Sağlık Bakanlığı izni olmaksızın verilen sağlık hizmetlerinin KDV istisnasından faydalanması söz konusu değildir. İzin olmadan verilen hizmetler ticari faaliyet kapsamında değerlendirilecek ve KDV’ye tabi tutulacaktır.

b)     Hizmetin Türkiye’de Yerleşmiş Olmayan Yabancı Uyruklu Gerçek Kişilere Verilmesi

KDVK’13/l bendinde yer alan istisnanın şartlarından biri verilen sağlık hizmetinin Türkiye’de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu gerçek kişilere verilmiş olmasıdır. Uluslararası Sağlık Turizmi ve Turistin Sağlığı Hakkında Yönetmelik’in tanımlar başlıklı 4.maddesinde uluslararası sağlık turizmi; sağlık amaçlı yurtdışından ülkemize geçici bir süreliğine gelen, Türkiye Cumhuriyeti vatandaşı olmayan veya Türkiye Cumhuriyeti vatandaşı olmakla birlikte yurtdışında ikamet eden gerçek kişilerin aldıkları her türlü sağlık hizmeti ile bunlarla ilgili destek hizmetleri olarak tanımlanmıştır.

Uluslararası Sağlık Turizmi mevzuatı ile istisna hükümleri birbiri ile örtüşür vaziyette değildir. Yönetmelikte, Türkiye Cumhuriyeti vatandaşı olmasına rağmen yurt dışında ikamet eden gerçek kişilere verilen hizmetler de uluslararası sağlık turizmi kapsamında yer almaktadır. Ancak, KDVK’nın 13/l bendinde yer alan istisna düzenlemesi yalnızca Türkiye’de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu kişilere verilen hizmetlere yöneliktir. Sonuç olarak, Türkiye Cumhuriyeti vatandaşı olmasına rağmen yurt dışında ikamet eden gerçek kişilere uluslararası sağlık turizmi tesislerinde verilen sağlık hizmetleri istisna kapsamında yer almamaktadır. Bu hizmetler KDV’ye tabi olacaktır ve hizmeti alanlara söz konusu KDV yansıtılacaktır.

Yabancılara sunulan koruyucu hekimlik, teşhis, tedavi ve rehabilitasyon hizmetlerine ilişkin faturanın, hizmet sunulan yabancı hasta yerine, sigorta kuruluşları, yabancı sosyal güvenlik kurumları, yetkili acenteler veya Sosyal Güvenlik Kurumuna (ikili sosyal güvenlik anlaşması bulunan ülkelerde yerleşik olanlara verilen hizmet bedelinin Sosyal Güvenlik Kurumu tarafından ilgili ülke kurumlarından tahsil edilmesi durumunda) düzenlenmesi mümkün olabilmektedir. Bu durumda istisnanın uygulanabilmesi için düzenlenen faturada hizmet verilen yabancının adı, soyadı, hangi ülkenin uyruğunda olduğu, pasaport veya mavi kart numarası, Türkiye’ye en son giriş tarihi, verilen hizmetin niteliği ve hizmet bedeli bilgilerine yer verilmesi zorunludur.

c)     Sağlık Hizmetinin Münhasıran Sağlık Kurum ve Kuruluşunda Verilmesi Gerekir

Sağlık hizmetinin KDV istisnasından faydalanabilmesi için hizmetin; Sağlık Bakanlığından gerekli lisans ve ruhsatı almış sağlık kurum ve kuruluşları tarafından verilmesi gerekir. Bunun dışında ister yalnızca sağlık hizmeti faaliyetinde bulunsun, ister konaklama ve diğer turistik faaliyetlerde bulunsun verilen hizmetler istisna hükmünden faydalanmayacaktır.

Uluslararası Sağlık Turizmi Kuruluşu tarafından hastanın başka sağlık kuruluşuna nakledilmesi ve tedavisinin bir kısmının o kuruluşta görülmesi durumunda KDV’nin ne olacağının değerlendirilmesi gerekir. Bu durumda nakil olan hastanın nakil tarihine kadar Uluslararası Sağlık Turizmi Sağlık Kuruluşunda görmüş olduğu hizmetlere isabet eden tutar KDV’den istisna edilecektir. Nakil sonrası görülen tedavi hizmetlerinde ise tedavinin Uluslararası Sağlık Turizmin Sağlık Kuruluşunun denetiminde ve gözetiminde yürütülüyor olmasının hizmetin istisna hükmünden faydalanabilmesine olanak vereceği görüşündeyim.

Diğer taraftan, sağlık kuruluşunun kapasite veya uzman eksikliği sebebiyle dışarıdan alacağı hizmet alımı yoluyla sağlık görevlileri ile anlaşması durumunda, bu sağlık görevlilerinin vermiş olduğu hizmetler sağlık kuruluşu faaliyeti olarak değerlendirilmeli ve KDV’den istisna edilmelidir.

d)     Verilen Hizmetin Koruyucu Hekimlik, Teşhis, Tedavi ve Rehabilitasyon Hizmeti Olması

KDVK’ 13/l maddesine göre, verilen sağlık hizmetinin KDV istisnasından faydalanabilmesi için koruyucu hekimlik, teşhis, tedavi ve rehabilitasyon hizmetlerinden biri olması gerekir. Bunların dışında yer alan hizmetler, Sağlık Kuruluşu tarafından verilse dahi KDV’ye tabi olacaktır. Örneğin; saç ekimi, cilt bakımı, kırışıklık tedavisi, dolgu maddeleri uygulamaları gibi estetik amacıyla yapılan hizmetler bu istisna kapsamında değerlendirilmez.

Aracı kuruluşlar tarafından verilen hizmetlerin KDV’den istisna edilmeyeceği maddede yer alan parantez içi hükümle düzenlenmiştir. Aracı kuruluşların vermiş olduğu hizmetler tedaviye yönelmiş sağlık hizmeti değildir. Bu nedenlerle Aracı Kuruluşların faaliyetleri istisnadan yararlanamaz.

Saygılarımızla

Basamak Denetim Mali Müşavirlik Hizmetleri